摘 要：中共中央办公厅、国务院办公厅印发《开展领导干部自然资源资产离任审计试点方案》，标志着我国全新的领导干部自然资源资产离任审计试点工作，已经正式摆上议事日程。本文在探讨领导干部自然资源资产相关概念、意义和内容的基础上，分析了领导干部自然资源资产离任审计面临的难点，提出了初步对策。
关键词：自然资源 审计 基本概念 难点 对策
一、领导干部自然资源资产离任审计的基本概念
自然资源资产是指国家拥有或控制的、预期会给国家和人民带来经济利益的、能以货币计量的自然界各种物质财富要素的总称，包括各种自然资源财富和权利。在同时满足与该自然资源财富要素权利有关的经济权益很可能带给国家和人民(权益可带给国民)、该自然资源财富要素权利的成本或价值能够可靠地计量(成本价值能计量)2个条件时，确认为自然资源资产，并应列入自然资源资产负债表。自然资源资产有多种分类方法，按其实物性质可分为土地资源资产、林业资源资产、水利资源资产、海洋资源资产、环境资源资产等。
“领导干部自然资源资产离任审计”是一个新名词，一般可以理解为，是根据中央全面深化改革决定关于“探索编制自然资源资产负债表，对领导干部实行自然资源资产离任审计”的最顶层决策部署，当前全国正亟待试行的一项全新的中国特色审计监督制度。它是一种新型重大专项离任审计，而非传统的领导干部离任审计;是类同经济责任审计，而非完全等同领导干部经济责任审计;是坚定贯彻落实生态文明建设目标要求，必须加快推进的以自然资源资产责任(指领导干部任期因所任职务，依法对本地区或部门系统单位的自然资源资产管理及其有关活动应当履行的职责义务——类同经济责任)为中心主线的领导干部自然资源资产管理责任及其生态环境保护责任审计。
二、开展领导干部自然资源资产离任审计的意义
改革开放以来，我国坚持以经济建设为中心，经济建设实行以高投入、高消耗、高污染为主要特征的发展模式，导致生态环境面临非常严峻的挑战，扭转、遏制环境污染、环境破坏加剧的趋势成了刻不容缓的政治任务，关系人民福祉，关乎民族未来。党的十八大将“生态文明”与经济、政治、文化、社会一并列为五大建设主题，先后出台了一系列重大决策部署，推动生态文明建设，但是一些领导干部的惯性思维以及片面强调经济性的政绩考核机制，成了推进生态文明建设一道无形的墙。为了让生态文明建设这根指挥棒硬起来，抓住领导干部这个“关键少数”，2015年中央全面深化改革领导小组第十四次会议审议通过《关于开展领导干部自然资源资产离任审计的试点方案》及《党政领导干部生态环境损害责任追究办法(试行)》，明确提出领导干部离任将对自然资源资产进行审计，对造成生态环境损害负有责任的领导干部实行终生追究制。审计人员完成好自然资源资产离任审计工作，不仅是工作职责的要求，更是落在审计人员肩头的政治责任，审计人员要以高度的政治责任感和强烈的历史使命感，以推进生态文明建设为已任，勇于探索，不断完善审计规范，通过开展领导干部自然资源资产离任审计，对于领导干部的决策行为和政绩进行科学评价，扭转地方不良的发展模式、发展倾向，为生态文明建设做出应有的贡献。
三、领导干部自然资源资产离任审计的主要内容
(一)国土资源资产
主要审查土地利用总体规划的执行情况，耕地保护责任目标的落实情况，土地供应情况，审查土地开发利用，审查矿产资源总体规划的执行情况等。
(二)林业资源资产
主要审查森林覆盖率、森林量增长情况，年度森林采伐限额的执行情况，占用征用林地情况，年度造林任务完成情况。审查林业专项资金的使用情况。
(三)水利资源资产
主要审查用水总量情况，用水效率情况，水功能区水质达标情况，水污染整治的情况，水资源专项资金的使用情况。
(四)海洋资源资产
审查海洋功能区划的执行情况，海洋环境质量情况，海洋污染控制情况，海域工程性补偿情况，海域专项资金的使用情况。
(五)环境保护
主要审查环境质量情况，污染控制的情况，节能降耗情况，环保专项资金的使用情况。
此外，在自然资源资产离任审计中还应关注以下方面：一是生态环境和自然资源的相关制度政策、管理体制、保护措施、补偿机制等在执行中存在的问题和缺陷，分析原因，提出改进建议。二是关注领导干部接任时和离任时当地自然资源的存量、增量和消耗量等变化情况，分析自然资源开发利用对当地经济社会发展和生态环境的影响，为做好评价工作打好基础。
四、领导干部自然资源资产离任审计面临的几个难点
领导干部自然资源资产离任审计需要特定的条件。对于尚处在起步阶段的领导干部自然资源资产离任审计工作来讲，环境不优是影响和制约其全面开展的重要因素。
(一)自然资源资产信息基础薄弱。自然资源资产审计需要全面准确的自然资源资产信息，包括不同类型自然资源资产价值量、实物量、质量等方面的信息及使用、保护、绩效等方面的信息。从我国情况看，早在20世纪80年代就开始着手研究《自然资源核算及其纳入国民经济核算体系》问题，2009年又开始着手建立中国环境统计指标体系，2011年开始试编权责发生制政府综合财政报告。同时，社会一些有识之士也在研究自然资源资产核算工作，并在一些领域试水自然资源资产核算表编制工作，也积累一些成功的经验。但是，从《2011年度权责发生制政府综合财政报告试编办法》看，只是将维护国家战略安全、经济安全等特定用途物质(如石油、稀有金属等)价值年末余额纳入了“公共储备物资”进行了核算，仅仅在政府财政报表附注中反映了政府拥有的公共自然资源(包括矿产、土地、森林、草原等)的实物量。这与《决定》和《环境保护的法》要求还存在很大差距。主要表现在核算体系不健全，自然资源资产会计核算中所涉及的会计目标、会计主体、科目分类、核算对象，确认计量标准、会计报告不明确;资产负债表编制滞后，一些数据是靠全国统一安排普查工作收集的。即使审计能从一些主管部门得到一些信息和数据，也是零散的、支离破粹的，缺乏全面性、系统性、真实性。
(二)自然资源资产数据提取困难。一是要素不全。领导干部自然资源资产离任审计数据涉及分布、数量、质量、权属等诸多方面，有的能够说明分布情况，却不能提供存量数量;有的只有数量，却不能反映其质量;有的产权不清，权属不分。二是数据断档。由于自然资源资产数据统计程序复杂，技术难度较大，造成数据采集频率不够，数据链出现断层，难以满足审计需要。如森林储蓄量的数据统计，国家层面的统计频率为十年一次，省级层面的统计频率为五年一次。三是公信力差。客观上讲，自然资源资产总量与质量很难计量。如矿产资源蕴藏量主要基于现有技术预测，质量只能依据勘探和开采样本进行测定;单体水资源的面积在一定时期是不变的，而蓄水量由于库容的淤积是逐步减少的，且库容淤积程度很难测定，其质量测量也无法涵盖所有水域;海洋资源受水文变化影响较大，渔业资源因环境污染其存量是不断变化的，导致自然资源资产基础数据存在较大误差。四是数据分散。自然资源资产种类较多，加之管理职能划分条块分割、事权交叉，其数据分散在多个职能部门，提取难度较大。如收集土地资源的相关数据分别受制于规划、国土、环保等多个部门，而水资源、森林资源、矿产资源又直接与国土部门相关。同时，一些基础数据并不存在于管理部门，而存在于科研机构和企业，难以实现数据共享。
(三)自然资源资产考评体系缺失。其一，自然资源资产增量评估难。一方面审计目前依据资料缺失和可信度差，加之自然资源资产种类繁多、分别广泛，全面核实其真伪难度之大可想而知;另一方面大多数自然资源资产目前还没有市场价格，难以将其资本化。其二，自然资源资产质量评估难。比如水资源，即使可以用抽取样本检测结果作为评估依据，受抽取样本范围和数量的影响，也很难保证其评估结果完全准确。而森林资源究竟是以其增量、覆盖率评估其质量，还是以一个地区森林生态价值来评估，却没有定论。其三，自然资源资产保护利用绩效评估难。各地自然条件、发展理念、战略定位不同，地方党委、政府在自然资源资产的保护与利用上本身就难以自身平衡。加之一个时期的唯GDP论，造成了自然资源资产的过度开发开放，导致自然生态的恶化。同时，由于生态环境保护见效慢，注定一个地方的环境保护政策的执行过程是漫长的、持续的，难以说是哪届党委、政府取得的成绩，只能用环境保护投入进行量化反映。此外，自然资源资产的开发利用受市场影响较大，如煤炭资源，前几年市场行情好，价格也高;这些年受节能减排和生态环境保护政策的影响，市场低迷，价格也低。再比如水资源，用以养殖经济效益提升了，而水污染必然造成社会效益下降。而土地和森林资源，受房地产市场影响其价格是一路高歌猛进。凡此种种，都给自然资源资产保护利用绩效评估带来了一定难度。
(四)自然资源资产审计力量相对薄弱。领导干部自然资源资产离任审计点多面广，对审计人员的政策性、专业性水平要求极高，可以说是一项跨专业、超职能的审计工作，需要大量水文监测、水质检测、矿产勘探、海洋勘测、环境保护和土地、森林测绘等方面的专业技术人才。尽管各级审计机关始终将审计人才队伍建设摆在重要位置在抓，并着力解决了审计急需的法律和计算机审计方面的人才“瓶颈”。但是，面对领导干部自然资源资产离任审计新常态，又出现了新的审计人才“短板”。从目前各地审计机关领导干部自然资源资产离任审计试点情况看，各级审计机关基本上只是发挥了一个组织者的作用，绝大部分审计是靠相关部门专业技术人才完成的。既有发改、经信、统计等宏观经济管理部门的人员参与，也有住建规划、国土资源、环保、水利、林业等部门的人员参与。毋庸讳言，这些人员为领导干部自然资源资产审计试点发挥了重要作用，也足见领导干部自然资源资产审计人才匮乏。可以说，现阶段仅仅依靠审计机关自身力量是难以独立完成领导干部自然资源资产审计工作的。
五、领导干部自然资源资产离任审计的基本对策
(一)大力加快审计人才队伍的培养
审计机关应切实加大审计专业人才培养和学习培训的工作力度，通过建立完善以培养、评价、使用、流动、激励、保障为主要内容的政策体系，来吸引、整合审计人才资源，激活审计人才队伍的积极性和创造性。要积极争取地方党委、政府的支持，在人员编制上给予倾斜，借助公开招考、特殊人才引进、人才引进绿色通道和政府购买社会服务等多种方式，造就一支既具备审计知识和业务能力，又具有现代审计信息技术思维方式和技术技能的复合型人才，破除审计人才瓶颈问题，保障自然资源资产审计顺利开展。
(二)切实打通基础信息薄弱环节。自然资源资产基础信息是审计的基础，而自然资源资产负债表是这些基础信息的重要载体。从各地试点的情况看，由于我国编制自然资源资产负债表普遍滞后，不同程度存在着审计部门自编自审的现象。为此，党中央高度重视，并在《决定》中明确要求，探索编制自然资源资产负债表，这为审计机关开展领导干部自然资源资产离任审计创造了极为有利的条件。各级审计机关应将编制自然资源资产负债表作为一项重要内容纳入领导干部经济责任审计内容，充分运用审计手段、行政手段，促进各职能部门收集整理自然资源资产基础信息，探索编制自然资源资产负债表，切实为领导干部自然资源资产离任审计创造条件。
(三)通力完善统筹协作机制
自然资源资产纷繁复杂、种类繁多，数据分散，单靠审计力量来完成自然资源资产离任审计任务显然是不切合实际。这就决定了整个审计团队应由各政府职能部门、审计机关和自然资源专家共同组成。审计机关要加强与国土资源部、林业、水利、农业等部门的合作，完善联合审计、联席会议、信息交流与审计结果利用等工作协调机制，明确职责，分工协作，充分利用各职能部门的工作基础和掌握的各类自然资源资产数据，相互促进，资源共享、成果共用，以提高审计工作效率和审计质量。针对自然资源审计专业性、技术性较强的特点，可聘请自然资源专家参与自然资源离任审计帮助审计人员解决审计工作中遇到的专业方面的问题，促进此项工作的顺利开展。
(四)进一步明晰自然资源产权
自然资源产权不清晰的直接后果就是造成资源的掠夺性使用。因此，建立健全自然资源资产产权制度和用途管理制度，明确自然资源资产产权归属，赋予其保护自然资源的动力，让其获得使用这些自然资源利益的同时，承担起保护自然资源的责任。政府部门作为自然资源的责任主体，应加快自然资源产权制度的改革， 健全自然资源资产产权制度和用途管制制度。对水流、森林、山岭、草原、荒地、滩涂等自然生态空间进行统一确权登记，形成归属清晰、权责明确、监管有效的自然资源资产产权制度。建立空间规划体系，划定生产、生活、生态空间开发管制界限，落实用途管制。通过市场配置、行政划拨等方式，使自然资源“主人”在各种可能的用途之间作出最优选择，实现经济效益、生态效益和社会效益的最佳匹配。明晰自然资源资产产权，对合理划清领导干部自然资源资主应承担的责任，保障审计工作的顺利开展奠定了良好的基础。
(五)逐步建立考核评价体系
建立自然资源资产考核评价、责任追究机制。将自然资源资产纳入国民经济核算体系，对不同类别自然资源资产，分别做好评价指标的遴选工作。按照由简到繁、由单项到综合的原则，从数量和价值两套评价体系并行逐步过渡到单一价值评价体系。探索编制自然资源资产负债表，将自然资源资产自然生态空间进行统一确权登记，价值化，并统一登记到自然资源资产负债表，将领导干部任职前和任职后的自然资源资产进行量化，以求出自然资源资产负债率，以期实现自然资源管理状况的总体评价，为领导干部自然资源资产审计创造条件。
(六)严格划清责任，严肃追责问责
对领导干部实行自然资源资产离任审计是党中央加快生态文明制度建设项目的一项重大创举，这不仅可以有效遏制领导干部为了追求经济发展而掠夺式开发自然资源以及漠视生态环境的行为，而且可以增强领导干部对于自然资源资产的保护意识及责任意识，促使其在任期内承担起合理开发利用自然资源资产应负的责任。因此，审计机关就要肩负起这一神圣职责，密切加强与政府其他职能部门的相互协调与配合，充分整合审计力量与资源，在审计计划、审计工作、审计报告上展开合作，以自然资源资产负债表为依托，以自然资源资产评价指标体系为基础、以法律法规为准绳、以领导干部自然资源资产离任审计结果为抓手，对领导干部自然资源资产开发保护利用情况进行合理评价，明晰其在任期内应担负的责任。在做好领导干部自然资源资产离任审计的同时，将审计结果报告一并提交组织部门，作为领导干部业绩考核和任用的主要依据，存入领导干部个人档案。在任期内对自然资源资主造成重大破坏的领导干部，纪检监察机关依法追究其责任。
(七)认真搞好试点工作
实践出真知，一切审计成功经验都来源于审计实践。自然资源资产审计是一项新生事物，既要注重理论研究，又要试点先行，注重在实践中总结积累经验。国家审计机关可以选择一个省、省级审计机关可以选择一个市州，市级审计机关可以选择一个县区，县区审计机关可以选择某一类自然资源资产进行试点，着力解决审什么、怎么审;评什么、怎么评;报告什么、怎么报告的问题。一是选择好标本，结合实际“抓药”。就是采取各个击破的方式，突出某一类自然资源资产，在审计目标、审计内容、审计重点、组织方式、审计方法、审计报告等方面进行探索，以致完善。二是强化真实性审计，摸清家底。就是兼顾各地自然资源资产负债表编制进展，把审计的重点放在摸清某一类自然资源资产的家底上，而渐次推进。三是分类建立评价指标，促进领导干部履职尽责。就是要针对不同类别自然资源资产，分别做好评价指标的遴选工作，最终形成一套完整的评价指标体系，不断提高审计能力和水平。
(八)总结成功经验，不断向前推进。《决定》就领导干部自然资源资产离任审计做了顶层设计;审计署领导和有关部门围绕各地试点工作情况进行了广泛调研，并对相关工作进行安排和部署。从目前情况看，领导干部自然资源资产离任审计工作在理论研究方面已经取得一定成果，而实务指导方面却明确滞后。各级审计机关要主动作为，勇于探索，大胆实践，不断总结和积累经验，切实为编制领导干部自然资源资产离任审计操作指南提供第一手资料。应尽快启动领导干部自然资源资产离任审计操作指南编制工作，分类明确审计目标、审计内容、审计重点和分类构建评价指标体系，用以指导基层审计工作实践。同时，充分利用大专院校和科研机构的人才优势和科研成果，切实提高领导干部自然资源资产离任操作指南的科学性、严谨性、操作性，整体推进领导干部自然资源资产离任审计工作不断向前发展。
参考资料
1.论自然资源资产的内涵、属性与分类—和讯网，作者：中国科学院地理科学与资源研究所博士后、云南财经大学副教授谢美娥
2浅谈领导干部自然资源资产离任审计—安徽审计信息网，作者：天长市审计局唐传璧
(责任编辑：周鑫、王皓楠)
